حساب سازی

دسته: حسابداری
بدون دیدگاه
چهارشنبه - ۱۲ مرداد ۱۳۹۵
حساب سازی

حساب‌آرایی فن تولید و نمایش حسابهای مالی به‌صورت غیرمنصفانه است.

حساب سازی : حساب‌آرایی به فرایندی اطلاق می‌شود که حسابداران به‌وسیله آن از دانش خود و رویه‌های حرفه حسابداری جهت دستکاری ارقام مندرج در گزارشهای مالی و حسابهای واحد تجاری استفاده می‌کنند.

 

 

 

یکی از جدیدترین تعریفها از حساب‌آرایی در ماه مه ۲۰۱۰ به این شرح انتشار یافت:

 
“حساب‌آرایی فن تولید و نمایش حسابهای مالی به‌صورت غیرمنصفانه است. گاهی اوقات حسابداران و بنگاههای تجاری باعث می‌شوند که حقایق به‌طور منصفانه نشان داده نشوند. آنان جهت دریافت پاداش، تصویری مطلوب از سوداوری شرکت را به نمایش می‌گذارند؛ و یا در زمان دیگری با توجه به موقعیتهای خاصی ممکن است شرکت را زیانده جلوه دهند. آنها می‌توانند با استفاده از این فنون، یک ترازنامه سالم را بیمار و ترازنامه بیماری را سالم نشان ‌دهند.

 

حتی در برخی مواقع حسابرسان نیز در هنگام رسیدگی و انجام نمونه‌گیری در این خصوص، با شکست مواجه شده و نمی‌توانند مشکلات را تشخیص دهند. حساب‌آرایی در اغلب مواقع می‌تواند باعث فریب دادن حسابرسان و قانونگذاران شده و آنان را به اشتباه بیندازد. برای مثال، می‌توان به واقعه شرکتهای انرون، ورلد کام و شرکت مدوف اشاره کرد.

 

 
یکی از هدفهای حساب‌آرایی، نمایش غیرواقعی سود است. در این راستا از ترفندهایی نظیر تامین مالی برون‌ترازنامه‌ای، شناسایی بیشتر درامدها و دیگر عوامل اغراق‌آمیز استفاده می‌شود.

 
فنون حساب‌آرایی با توجه به گذشت زمان در حال تغییر هستند. هنگامی‌که یک استاندارد حسابداری جهت سد کردن راه حساب‌آرایی تغییر می‌کند، آن فنون نیز دستخوش تغییر می‌‌شوند. حتی با وجود تغییر در استانداردهای حسابداری، باز هم فرصتهای جدیدی برای به‌کارگیری حساب‌آرایی وجود دارد.
در حساب‌آرایی، گزارشگر بدون زیر پا گذاشتن اصول و موازین و استانداردهای حسابداری و تنها با استفاده از نبود استانداردها، قوانین مالیاتی و مقررات مالی در زمینه انجام یک رویداد مالی، اقدام به ارائه تصویر نادرست و دلخواه مدیران از شرکت می‌کند (دستگیر، ۱۳۸۱).

 

 

 

حساب سازی

زمینه‌های لازم برای حساب‌آرایی یا حسابسازی
بااستانداردهای حسابداری به‌دلیل اعمال نفوذ گروههای ذینفع از طریق پشتیبانی سیاسی و سایر شیوه‌های پیشبرد مقاصد خود، هر قدر هم به‌ظاهر محکم و اساسی تنظیم شود، باز هم جای مانوور را باز می‌گذارد؛ به‌طوری‌که حسابداران می‌توانند ضمن رعایت صوری این‌گونه استانداردها و مقررات مالی، روح آنها را در عمل به‌کار نگیرند. بنابراین، همیشه تدوین‌کنندگان استانداردهای حسابداری از استفاده‌کنندگان آن عقبترند (Mcbarnet, 1998).

 

 

 

انواع روشهای حساب‌آرایی / حسابسازی

حساب‌آرایی اغلب به روشهای مختلفی (از قبیل تنظیم معاملات، استفاده زیاد از براوردهای حسابداری، استفاده از اقلام تعهدی اختیاری و…) قابل اجراست. اما به‌طور کلی در دو طبقه زیر قرار می‌گیرد:

 

 

الف- هموارسازی سود

به‌طور کلی هموارسازی سود عبارت است از اعمال نظر مدیریت شرکت در تقدم و تاخر ثبت حسابداری هزینه‌ها و درامدها و یا به حساب گرفتن هزینه‌ها و یا انتقال آنها به سالهای بعد؛ به‌طوری که باعث شود تا روند سود شرکت در طول چند سال مالی متوالی، تغییرات عمده‌ای نداشته باشد.
هموارسازی سود به رفتار آگاهانه‌ای اطلاق می‌شود که به‌منظور کاهش نوسانهای دوره‌ای سود شکل می‌گیرد.

 

 

این عمل که با انگیزه‌های متفاوتی انجام می‌شود، می‌تواند کیفیت سود را به‌شدت تحت تاثیر خود قرار دهد. پژوهشگران اغلب بر این باورند که سرمایه‌گذاران ترجیح می‌دهند در شرکتهایی سرمایه‌گذاری کنند که از یک روند ثابت سوداوری برخوردار باشند. همچنین، سرمایه‌گذاران معتقدند شرکتهایی که سودهای پر نوسانی را گزارش می‌کنند، دارای ریسک بیشتری نسبت به شرکتهایی هستند که سودهای هموار گزارش می‌کنند، یکی از انگیزه‌های هموارسازی سود، افزایش بازده است (نورانی، ۱۳۸۲).

 

 

مهمترین انگیزه هموارسازی سود، اعتقاد به این باور است که شرکتهای دارای روند سود مناسب که سود آنها دچار تغییرهای عمده‌ای نمی‌شود، نسبت به شرکتهای مشابه ارزش بیشتری دارند.

 
هموارسازی سود باعث بالا رفتن ارزش سهام شرکت در بورس اوراق بهادار و جذب سرمایه‌گذاران بالقوه برای این قبیل واحدهای اقتصادی می‌‌شود.
مهمترین پیامد هموارسازی سود، کاهش «کیفیت سود‌یا‌زیان» است. کیفیت سود را می‌توان به سه دسته «پایداری سود»، «سطوح ارقام تعهدی» و «سود منعکس‌کننده‌ معاملات اقتصادی مربوط»، تقسیم کرد. پایداری سود به معنی تکرارپذیری (استمرار) سود جاری است.

 

هر چه پایداری سود بیشتر باشد، یعنی شرکت توان بیشتری برای حفظ سود جاری دارد و فرض می‌شود کیفیت سود شرکت نیز بالاتر است (سود خالص باید ناشی از فعالیتهای عملیاتی باشد). سطوح ارقام تعهدی نیز با کیفیت سود رابطه معکوس دارد؛ زیرا هر چه میزان ارقام تعهدی سود بیشتر باشد، کیفیت سود شرکت کاهش می‌یابد.

در ادامه بخوانید:  کدینگ حسابداری

 

 

همچنین، هر چه سود حسابداری که گزارش می‌شود منعکس‌کننده معاملات واقعی اقتصادی مربوط باشد (سود خالص نباید ناشی از فعالیتهای غیرعملیاتی باشد)، به‌همان اندازه کیفیت سود نیز افزایش می‌یابد (Mc Nichals, 2002).

 

 
کیفیت سود، معیاری بسیار مهم برای نشان دادن سلامت مالی واحد تجاری به‌شمار می‌رود. تاکید بیش از حد بر سود بیانگر آن است که بازار به آخرین قلم اطلاعات صورت سودوزیان توجه بیشتری دارد و سایر شاخصهای ارزیابی عملکرد را در بیشتر مواقع نادیده می‌گیرد (Bellovary, 2005).
معیارهای ارزیابی کیفیت سود عبارتند از:

 

 
• سطوح ارقام تعهدی،
• پایداری سود،
• معاملات اقتصادی مربوط،
• پیش‌بینی‌پذیری سود،
• مربوط بودن سود به ارزش سهام،
• محافظه‌کارانه بودن سود (نبود اطمینان نسبت به آینده به‌دلیل نبود اطمینان در مورد فرایند تخصیص و براوردهای نامطمئن)،
• وجود رابطه بین سود و جریانهای نقدی عملیاتی،
• به‌موقع بودن سود،
• استفاده از معیارهای پایین، عادی یا بالا بودن سود (این شاخص توسط بورس اعلام می‌شود)،

 

 
• سطح کیفیت اطلاعات حسابداری (رعایت استانداردهای حسابداری در ثبت رویداها و گزارشگری مالی)،
• ارتباط سود خالص با وجه نقد (نزدیکی سود خالص با وجه نقد)، و
• سطح کیفیت افشای اطلاعات (شامل به‌موقع بودن و اتکاپذیر بودن).

 
محققان انگیزه‌های هموارسازی را ناشی از مدیریت سود، افزایش رفاه مدیران، افزایش رفاه سرمایه‌گذاران، پیش‌بینی‌پذیری سود، تمایل مدیران به افزایش بازده، افزایش ارزش شرکت، کاهش نوسانهای دوره‌ای، شهرت شخصی، افرایش قیمت سهام جهت جذب بیشتر سرمایه‌گذاران، نمایش بهتر عملکرد، نشان دادن کاهش ریسک شرکت، تحت تاثیر قراردادن قراردادها، ملاحظات هزینه‌های سیاسی، توجه به مقوله مالیات، افزایش امنیت شغلی مدیران، قراردادهای بدهی و سایر عوامل می‌دانند.

 

 

 

هموارسازی سودبه دو شکل صورت می‌پذیرد:

۱- سودهایی که به‌طور طبیعی هموار هستند؛ این نوع از سودهای هموار به جریان سودی اطلاق می‌شود که از فرایندهای عملیاتی ذاتاً هموار، به‌دست می‌آید.

 

 
۲- سودهایی که به‌طور مصنوعی هموار شده‌اند؛ هموارسازی مصنوعی سود نتیجه اقدامها و تصمیمهای مدیران و یا حسابداران بنگاههای اقتصادی است؛ و به دو صورت زیر انجام می‌گردد:
هموارسازی واقعی
این نوع از هموارسازی سود توسط مدیریت صورت می‌پذیرد. مدیریت، برخی از رویدادها و وقایع اقتصادی را کنترل می‌کند و روی آن تاثیر می‌گذارد. حساب‌آرایی و افــزایش یا کاهش اقلام تعهـدی اختیاری (کاهش یا افرایش در فروشهای نسیه پایان سال، کاهش یا افزایش هزینه‌های تحقیق‌و‌توسعه، کـاهش یا افـزایش هزینه‌های تبلیغات و غیره) از جمله این نوع از هموارسازی سود است.

 

 
هموارسازی مصنوعی
این نوع هموارسازی ناشی از رویدادهای اقتصادی نیست؛ بلکه ریشه در اقدامهایی دارد که در اصطلاح دستکاریهای حسابداری۵ نامیده می‌‌شود و تاثیری بر جریانهای نقدی ندارد. به‌عبارت دیگر، در این الگو فقط حسابهای درامد یا هزینه جابه‌جا می‌شوند و تاثیری بر وجه نقد ندارد. استفاده از براوردهای حسابداری در تعدیل سود‌یا‌زیان از این دسته هستند (نورانی، ۱۳۸۲).

 
هنگامی‌که شرکتها با سود غیرعادی مواجه می‌شوند، به‌طور معمول مدیریت گرایش دارد سود را به سالهای آینده منتقل کند و به اصطلاح سود را دارای روند نماید. آنان از دو طریق به این کار دست می‌زنند:

 

 
• تاخیر در ثبت درامدها و یا انتقال آن به سال یا سالهای آینده، و
• استفاده از براوردهای حسابداری و افزایش هزینه‌ها.
در هر حالت قصد این است که از افزایش سود در صورتهای مالی جلوگیری شود؛ سود به‌صورت منصفانه نشان داده نشود و با کاهش درامدها یا افزایش هزینه‌ها، سود مدیریت شود.

 
هنگامی‌که شرکتها با زیان غیرعادی مواجه می‌شوند؛ مدیران اغلب گرایش دارند تا زیان را به سالهای آینده منتقل کنند و به اصطلاح سود را دارای روند نمایند. آنها از دو طریق به این کار دست می‌زنند:

 

 
• تاخیر در ثبت هزینه‌ها و یا انتقال آن به سال یا سالهای آینده، و
• استفاده از اقلام تعهدی اختیاری (کاهش هزینه‌های تحقیق‌و‌توسعه، کاهش هزینه‌های تبلیغات و افزایش فروشهای نسیه در پایان سال و غیره)جهت کاهش هزینه‌ها و افزایش درامدها و همچنین کاهش در براوردهای حسابداری سال قبل.

 

 

 

ب- تامین مالی خارج از ترازنامه

 

به‌طور کلی هدف اصلی بنگاههای اقتصادی کسب سود بیشتر و به‌دنبال آن افزایش ثروت سهامداران و قیمت سهام موسسه است. یکی از راههای کسب سود بیشتر، انتخاب روش مناسب تامین مالی است. در سالهای اخیر، تامین مالی برون‌ترازنامه‌ای۶ به‌علت مزایایی که دارد توانسته است نظر مدیران مالی و موسسه‌ها را به خود جلب کند (تقوی و دیگران، ۱۳۸۹).

در ادامه بخوانید:  آموزش تهیه صورت مغایرت بانکی

 

بنابراین، تامین مالی خارج از ترازنامه زمانی به‌کار می‌رود که شرکت می‌خواهد ضمن تحصیل دارایی، شیوه تامین مالی آن را (که به‌طور معمول از طریق بدهی است) در ترازنامه نشان ندهد (دستگیر و سلیمانیان، ۱۳۸۶).

 

 

بعضی از دلایل گزینش روشهای تامین مالی خارج از ترازنامه به‌شرح زیر است:

 

 

• نشان دادن افزایش نرخ بازده داراییها (ROA) در صورتهای مالی،
• کاهش میزان بدهیها در صورتهای مالی با هدفهایی نظیر دریافت وام و اعتبار و یا بهتر نشان دادن وضعیت مالی واحد اقتصادی جهت جذب بیشتر سرمایه‌گذاران،

 

 
• کاهش میانگین موزون هزینه سرمایه (WACC)،
• وجود برخی از مزایای مالیاتی (در کشورهایی که مالیات بر دارایی وضع می‌شود، گزینش برخی از شیوه‌های تامین مالی برون‌ترازنامه‌ای منافعی را از نقطه‌نظر مالیاتی دربردارند)، و

 

 
• کتمان انحراف از بودجه سرمایه‌ای.
گزینش برخی از شیوه‌های تامین مالی برون‌ترازنامه‌ای مانند اجاره‌های سرمایه‌ای، باعث تامین اعتبار پروژه‌ها به طریقی جدا از بودجه‌های سرمایه‌ای مصوب و کتمان انحراف ناشی از آن می‌شود.

 

 

انواع روشهای تامین مالی خارج از ترازنامه به‌شرح زیر است:

 

 

• شرکتهای با مقاصد خاص،
• اجاره‌ها،
• شبه‌شرکتهای فرعی،
• فروش و بازخرید مجدد داراییها،
• موجودیهای کالای امانی،

 
• عاملیت حسابهای دریافتنی،
• قراردادهای خرید آینده
قراردادهای خرید آینده ، قراردادهای خرید کالا یا خدماتی در آینده هستند که در آن خریدار بدون قید‌و‌شرط متعهد می‌شود حتی در صورت دریافت نکردن کالا یا خدمات، ملزم به پرداخت قسمتی از بهای فروش است.
به‌کارگیری تامین مالی برون‌ترازنامه‌ای با پیامدهای زیر همراه است (دستگیر و قربانی، ۱۳۸۸):
• صورتهای مالی غیرشفاف شامل وجود داراییها و بدهیهای پنهان،
• وجود نسبتهای مالی اشتباه،

 
• از دست رفتن ارزش پیش‌بینی صورتهای مالی،
• از دست رفتن اعتماد عمومی، و
• گمراه ساختن استفاده‌کنندگان از صورتهای مالی.

 

 

 

عوامل زیر در بروز حساب‌آرایی موثر است:

 

۱- ابهام در به‌کارگیری برخی رویه‌ها، استانداردهای حسابداری و قوانین
برخی از رویه‌ها، استانداردهای حسابداری و قوانین دارای ساختاری مبهم و انعطاف‌پذیر هستند. این امر امکان زیادی را برای قضاوت در عمل به‌وجود می‌آورد و سلیقه را وارد عمل می‌کند. در حسابرسی به چنین فرایندی در اصطلاح «نواحی خاکستری» اطلاق می‌‌شود.

 

 

۲- پیشی گرفتن پیشرفتهای فناوری از فرایند تدوین استانداردهای حسابداری و قوانین

فرایند پیشرفت فناوری و روشهای تجاری، سریعتر از فرایند تدوین قوانین و روشهای حسابداری است و حسابداری همواره عقبتر از روشهای تجاری و دنباله‌رو تجارت است. بنابراین، حرفه حسابداری همواره با فقدان رویه‌ها، استانداردها و قوانین مواجه است.

 
۳- مسئولیت پاسخگویی در مقابل تخصیص ناصحیح منابع
در رقابت برای منابع محدود اقتصادی، فشاری بر شرکت جهت ارائه نتایج و گزارش مبالغه‌آمیز صورتهای مالی مربوط به عملکرد شرکت وجود دارد. در بازار رقابتی، صورتهای مالی باید موجب رضایت سرمایه‌گذاران در یکنواخت‌نشان‌دادن جریان سود و ثروت به شرکت باشد. تضاد (منافع بین تهیه‌کنندگان و استفاده‌کنندگان از اطلاعات اقتصادی به‌دلیل مسائل مطرح در تئوری نمایندگی) زمانی به‌وجود می‌آید که عملکرد واقعی شرکت ناپایدار یا ناخوشایند و یا هر دو باشد.

 

 

از یک طرف، یکنواختی جریان ثروت نیازمند تداوم فعالیت و برای رضایت سرمایه‌گذاران بالقوه جهت تحصیل منابع مطمئن اقتصادی ضروری است و از طرف دیگر، شرکت برای ایفای مسئولیت پاسخگویی باید عملکرد واقعی خود را حتی با ارائه نتایج «ناپایدار یا ناخوشایند» به‌شکل صحیح ارائه کند (گودرزی، ۱۳۸۷).

 

 

نتیجه‌گیری

با توجه به این مطالب می‌توان نتیجه گرفت که حساب‌آرایی، تنها حاصل وجود نقص در برخی اصول، موازین، استانداردهای حسابداری و قوانین جهت ارائه تصویری نادرست و غیرمنصفانه از وضعیت مالی واحدهای اقتصادی نیست، بلکه عوامل زیر باعث خلق حساب‌آرایی می‌شود که شکلهای آن عبارتند از:

 
• تقلب در دفترها، حساب‌سازی و گزارشگری صوری،
• بی‌توجهی به اخلاق حرفه‌ای از سوی برخی از حسابداران و حسابرسان،
• تضاد منافع بین تهیه‌کنندگان و استفاده‌کنندگان از اطلاعات اقتصادی و مسائل مطرح در تئوری نمایندگی،
• وجود شرایط رقابتی،
• کند بودن روند بازنگری و یا ایجاد قوانین و استانداردهای حسابداری با توجه به پیشرفتهای فناوری،
• وجود برخی مزیتهای (فرارها) مالیاتی و ….

در ادامه بخوانید:  نکات مهم حسابداری - بخش دوم

 

 

عوامل کاهنده حساب‌آرایی عبارتند از:

• وجود استانداردهای حسابداری و قوانین و مقررات شفاف و صریح،
• رعایت بالاترین سطح افشا در گزارشگری مالی،

 

 
• ایجاد نظام حاکمیت شرکتی و استقرار کمیته حسابرسی در بنگاه اقتصادی جهت نظارت بر کار مدیران،
• تحمل هزینه‌های نمایندگی،
• بازنگری ادواری در کنترلهای داخلی و انتخاب موسسه‌های بزرگ حسابرسی در امر رسیدگی و اظهارنظر در مورد گزارشهای مالی.
به‌نظر می‌رسد پیامد حساب‌آرایی چیزی بهتر از بحرانهای اقتصادی نخواهد بود. بنابراین باید قوانین و استانداردها با استفاده از تجربه‌های افراد خبره صنعت، دانشگاهیان، مجامع حرفه‌ای و دیگر نهادها به‌طور مداوم مورد بازنگری قرار گیرد تا زمینه‌های انجام حساب‌آرایی کاهش یابد.
با توجه به مواردی که گفته شد، چنین به‌نظر می‌رسد که بحران مالی که در سال ۲۰۰۲ و پس از آن گریبانگیر اقتصاد آزاد غرب و سایر کشورهای جهان و منجر به سقوط سهام شرکتهای بزرگی همچون شرکت نفتی انرون، ورلدکام، زیراکس و… شد، همگی ناشی از حساب‌آرایی بوده است.

 

 

 

روشهای متداول حساب سازی

وقتی که حسابداری ساختگی توسط مدیر غیر اخلاقی جهت گمراه کردن فریب سرمایه گذاران ، اعتبار دهندگان بانک ها و سایر استفاده کنندگان از صورت های مالی به کار می رود ، این حسابداری به شکل هایی چون ” تقلب در دفاتر ” ” حساب سازی در دفاتر ” “گزارشگری صوری ”  ” حساب آرائی ” ظاهر میشود.

 

 

۱. عدم ثبت فروش و درامد در دفاتر و یا کمتر ثبت کردن انها از طریق به وجوداوردن خریداران ساختگی و کد (شماره اقتصادی)جعلی و یا کد دیگران مخصوصا موسساتی که فروش کالای انها از طریق شعبه،نمایندگی ،کارگزار و توزیع کننده به عمل می آید .

۲. حساب سازی و حساب به حساب کردن،ثبت فروش یا درامد در حسابهای بستانکاران،جاری شرکاء و غیره

 

 

۳. ثبت خرید کالا و دارایی در حساب هزینه بر خلاف موازین مربوط

۴.اضافه منظور نمودن قیمت خرید کالا و دارایی از طریق به وجود اوردن فروشندگان و فاکتور های ساختگی و یا ثبت خرید کالا و هزینه هایی که واقعیت ندارند

 

 

۵.  کمتر تحویل گرفتن مقدار یا تعداد کالاهای خریداری داخل یا وارداتی و ثبت تمامی مبلغ خرید در دفاتر

۶.ثبت هزینه های مستقیم خرید یا واردات کالا در حساب هزینه های جاری

 

 

۷.متورم کردن مبلغ مندرج در فاکتور های خرید و هزینه ها از طریق تبانی با مشتری

۸.منظور نمودن هزینه های واهی و شخصی به حساب هزینه های موسسه

 

 

۹.ارائه صورتحسابهای خرید و هزینه ها بیش از یک بار به حسابرسان

۱۰.خارج کردن کالای سالم از حسابها به عنوان ضایعات و عدم ثبت فروش انها در دفاتر

 

 

۱۱.دست کاری در وسایل اندازه گیری کالا(کم فروشی)و سوءاستفاده از صندوقهای فروش نقدی و عدم ثبت فروش واقعی در دفاتر

۱۲.منظور نمودن مطالبات لا وصول واهی و یا عدم ثبت وصول مطالبات خذف شده

 

 

۱۳.بستانکار نمودن حساب مشتریان بابت برگشت واهی کالا و منظور نمودن تخفیفات نقدی ساختگی به حساب مشتریان

۱۴.خارج نمودن داراییهای مستهلک شده از حسابها به منظور کتمان درامد و فروش انها در زمان واگذاری یا انحلال

 

 

۱۵.تسعیر غیر واقعی نرخ ارز به منظور کتمان سود و نشان دادن زیان

۱۶.انعقاد قراردادهای صوری و فاکتورهای ساختگی خرید مواد و کالا و اسناد هزینه

 

 

۱۷.عدم ثبت برخی از هزینه ها به منظور کتمان برخی از درامدها

۱۸.ارائه قیمت تمام شده کالای ساخته شده بیشتر از قیمت واقعی از طریق افزایش غیر وافعی قیمت مواد یا موادی که خریداری نشده-دستمزد و سربار تولید

 

 

۱۹.جایگزین کردن مواد اولیه ارزان قیمت به جای مواد گران قیمت

۲۰.کم فروشی کالا از طریق چاپ وزن بیشتر کالا روی قوطی یا جعبه یا بسته بندی

 

 





برچسب ها: